银行承兑汇票业务对现金流量表的影响(2)

　　对于因购买商品、接受劳务而发生的银行承兑汇票背书转让而言，银行承兑汇票背书转让导致公司未来票据到期经营活动现金流入减少的同时，当期经营活动产生的现金流出也因此而减少，经营活动现金净流量总额保持不变，但经营活动现金净流量在各个会计期间的分布可能会受到影响。假设公司背书转让的银行承兑汇票中在下一年度到期的票据比例在2012年至2014年保持不变，假定为x，同时若不采用银行承兑汇票背书转让的形式，企业均采用现购的方式（实际中可能存在赊购的方式，在赊购期限与背书转让票据到期期限一致的情况下，可以认为票据背书转让与赊购两种方式的转换对经营活动现金净流量无影响），则银行承兑汇票背书转让的影响可以用以下公式计算：影响额=（本年背书转让减少的现金支出-本年度背书转让导致本年度银行承兑汇票到期收现减少额）-上年度背书转让导致本年度银行承兑汇票到期收现减少额=本年度背书转让导致下年度银行承兑汇票到期收现减少额-上年度背书转让导致本年度银行承兑汇票到期收现减少额=（本年背书转让金额-上年背书转让金额）×x。
　　从A公司的情况看，公司2012年至2014年因购买商品、提供劳务而背书转让的银行承兑汇票分别为11397万元、7110万元和13378万元，用上述公式进行测算，因银行承兑汇票背书转让使A公司2013年经营活动现金净流量减少（11397-7110）×x万元，使2014年经营活动现金净流量增加（13378-7110）×x万元。
　　同时，公司2012年至2014年因购买固定资产等发生银行承兑汇票背书转让894万元，减少了公司未来经营活动现金净流量，同时减少了背书转让当期投资活动的现金流出，导致了对公司经营活动现金净流量的低估。
　　在利用现金流量表分析企业的偿债能力时，经常会用到现金比率这个指标，反映企业直接偿付流动负债的能力，其计算公式为现金及现金等价物与流动负债的比值。银行承兑汇票作为一种通用的结算方式，在企业遇到支付困难时，可以通过背书转让或贴现获得现金的方式对流动负债进行偿付，其作用与现金等价物类似。对于大量使用银行承兑汇票进行结算的企业来说，使用现金比率对企业的偿债能力进行评估将低估企业的偿债能力。以A公司为例，公司2014年末现金及现金等价物为3258万元，流动负债为24825万元，现金比率为13.12%，若考虑到公司2014年末拥有的银行承兑汇票9528万元的影响，该比率将变为51.50%，由此可见，银行承兑汇票对现金比率的计算及其分析和利用产生了很大的影响。
　　银行承兑汇票的背书转让、贴现业务也使现金流量表与资产负债表、利润表之间关系更加复杂，导致了现金流量表可理解性下降。以A公司为例，公司2012年至2014年共计实现营业收入117550万元（包含收到的增值税销项税），而同期应收票据和应收账款增加7343万元，预收账款减少35万元，按照现金流量表直接法对营业收入进行调整后，销售商品、提供劳务应该实现的现金流入为110172万元，而公司现金流量表中销售商品、提供劳务收到的现金仅为70755万元，两者之间存在较大差距，报表使用者在未得到银行承兑汇票相关披露信息的情况下，难以理解两者之间差异的具体原因。对于大量使用银行承兑汇票进行采购和投资的企业来说，购买商品、接受劳务支付的现金和购买固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金这两个现金流量表项目发生额远低于实际发生额容易造成报表使用者低估企业真正的采购和投资规模。
　　总体而言，与应收账款和商业承兑汇票相比，银行承兑汇票其易于贴现和可作为一种有效结算方式的特点使企业可以更容易通过交易的安排对各会计期间贴现和背书转让规模施加影响，进而影响现金流量表。同时，银行承兑汇票的贴现和背书转让也可能导致现金流量表可理解性的下降，甚至对报表使用者产生误导。
　　三、相关建议
　　1.加强和完善财务报告中银行承兑汇票接收和使用情况披露，进一步明确相关披露要求，为现金流量表的分析和使用提供更多的相关信息。银行承兑汇票的贴现和背书转让可以影响经营活动现金净流量在不同会计期间的分布，一定情况下还可能导致经营活动现金净流量的低估，将银行承兑汇票变化情况纳入现金流量表分析体系有助于更加客观和准确地评价企业的现金流量状况。
　　2.当企业存在银行承兑汇票背书转让用于固定资产购买等投资支出的情况时，建议对经营活动现金净流量进行相应的调增，以避免对企业经营活动现金净流量的低估。
　　3.在计算现金比率指标时，因银行承兑汇票已经成为一种通用的交易结算工具，建议在指标计算时将银行承兑汇票纳入现金及现金等价物范畴，使现金比率指标能够更加客观、真实地反映企业对流动负债的偿还能力。
　　【参考文献】
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　　[5]梁栋.论企业财务风险的预警与防范.[J].中国证券期货，2012，（11）：122-123.

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