三、会计社会责任的现实思考

　　企业代理人介于会计与财产所有者之间，形成一种人为屏障，掩盖了会计的社会责任。如果说计划经济条件下我国对会计的中央集权式统一管理通过强制手段可以使会计信息在形式上满足“国家”这个最大所有者对会计信息的需求，部分地履行了会计的社会责任，那么，在经济体制妨碍代理人使之无法得到应当得到的经济回报时，即使国家付出了沉重的监督成本，也可能无法完全消除代理人工作上的消极情绪以及腐败和舞弊。国家作为投资主体由于缺乏实质上的执行性代表，可能放纵了代理人的失职。会计的繁复性以及技术性为代理人舞弊提供了便于掩饰的良好条件，受代理人行政管束的会计人员如果缺乏对财产所有者的责任感，可能使代理人的舞弊企图变为现实。

　　我国现在进入了社会主义市场经济新运行机制时期，会计核算走上了国际化的道路，然而，会计技术革命、会计规范创新并不意味着会计人员思想观念也发生了相应的变化。在市场经济中，代理人往往获得了高额的经济回报，但消费的攀比使他们对此并不满足，由于企业财产中他们自己所占的份额通常很少，或者甚至没有，在拥有较大权利而同时又缺乏有效监督的条件下，代理人的腐败与舞弊极容易发生。会计在传统体制下既代表本企业对经营过程进行监督，又代表国家对本企业进行监督的“双重身份”，已转变为只代表本企业代理人对经营过程进行监督的单一身份，这种理论与观念上的转变直接削弱了国有企业会计对国家这一所有者的责任，同时，放松了从企业内部对代理人的监督，促成了完全的“内部人控制”状况。企业代理人扩大的权利（在缺乏责任约束的情况下）可能引发滥用权利，更是形成了对会计的威胁。会计人员凭着道义的支撑去履行会计的社会责任，困难重重。我国依靠行政手段推行的新会计制度、维持了原“报帐型”会计的表象性特征，确保为国家这一所有者提供了它所需要的会计信息，但会计信息内在的真实性与可靠性却无法靠会计人员的自觉责任来维护。企业代理人的道德危险已祸及会计责任，在不少企业，会计人员与企业代理人站在同一道德水平层次上。代理人可以获得真实的会计信息，企业外部的投资者却可能只得到经人为调整过的虚假会计信息；会计信息以代理人自身的经济利益为轴心，误导外部投资者的同时，给代理人以及会计人员了取得了非份的利益。

　　现代会计实质上兼负着服务管理与维护所有者利益两大责任。在我国前者已被广泛认识，后者还未受到普遍关注。西方国家会计界注意到了会计应定期为外部信息使用者提供据以作出经济决策的财务报表的社会责任，但只企求通过公认会计原则与程序协调企业代理人与财产所有者等方面的利益矛盾的做法显然有失偏颇。因为公认会计原则与程序被恣意“用足”、“用活”，会计立场自然偏向代理人一边。这说明会计人员的道德自律比外部规范的强制约束更重要。

　　所谓道德标准，无非是为了防止处于代理人管束下的会计工作在立场上不合理地偏向代理人，损害外部有关利害者的利益。自会计主体观念产生以后，会计通常站在会计主体（企业）立场上处理经济业务，人们很难找出在经济利害关系中会计立场与企业代理人立场的差异。如果会计立场与财产所有者立场一致，恐怕人们也不再去关心有无什么道德标准问题。基于财产所有权派生的代理人，应当对财产所有者负责，会计同样对财产所有者负有道义上的责任，其实质是维护财产所有者的经济利益。在会计实务中，如果某项业务涉及企业与国家利益的矛盾，有多种会计处理方法时，会计可能在法规约束条件下，自觉地选择有利于企业的处理方法，这种以企业为会计主体的会计处理基础，和传统的以财产所有者为主体的会计处理基础，在追求所有者经济利益上一脉相承，现代会计实际上也是维护财产所有者的利益，不自觉地体现出会计并非力求公正的本质属性。从貌似中性的会计数据的背后，可以窥视出会计立场，并对其代表谁的利益作出定位。

　　四、会计社会责任的反思

　　会计的社会责任不断扩大，除为财产所有者提供财务信息外，还对债权人、政府有关机构（税务、证券交易等机构）以及其他机构提供所需的各种财务信息。会计信息失实，实际上与会计责任直接有关。当人们普遍认为企业会计信息失实的原因主要是来自企业代理人的干扰时，“会计委派制”的观点颇为流行，并在某些地区付诸实施。这一现象使人们很自然地想到企业代理人的“道德危险”？问题。那么，能否认为不受企业代理人操纵的会计就肯定能够消除代理人用会计信息掩盖其道德危险的机会？显然，是不可能的。如果代理人不诚实，大部分会计的原