摘要:致力于调查分析中国的环境敏感产业中企业的环境管控措施及其影响因素。立足于战略管理与管理会计两个领域有关的文献，发展相关理论假说。鉴于缺少公开数据，采用问卷调查的方式检验理论假说。通过对调查数据的检验分析，文中的主要理论假说得到了支持。研究结论表明，企业不同的环境保护战略蕴含着不同的逐利动机，导致在战略实施中形成了不同特征的环境管理控制;而企业要从环境保护战略的实施和环境管理控制的发展中最终获益，存在着关键的中介因素———政治关联。其中，政治关联的中介效应包括:在企业实施反应型环境保护战略、推进相应的环境管理控制时具有支持效应;在企业实施前瞻型环境保护战略，推进相应的环境管理控制时具有支持效应;在企业实施污染战略时具有替代效应。这一研究结论表明，融合战略管理与管理会计两个领域的研究，可以拓展企业环境保护的理论基础;调查、比较环境保护战略与环境管理控制，可以为观察企业环境保护责任的履行提供新的证据，避免被企业公开披露信息“误导”。

　　关键词:环境保护战略;环境管理控制;影响因素

　　一、引言

　　当今世界，各国对环境法规的改进和监管的严格化成为一种不可逆转的趋势。中国要在全球经济一体化中实现可持续发展，需要重视生态环境问题。然而最近几年，中国各地不断爆发各类重大污染事件，生态环境尤其是空气质量日益恶化，引发了强烈的社会关注。作为影响生态环境的重要群体，中国企业需要探寻适合自身发展并与环境协调的最优路径。

　　事实上，企业并非只有“合法性”一条道路可循。战略管理领域的研究表明，企业在生态环境上的各种谋划与战略选择是企业的环境保护战略。它作为企业整体战略的重要组成，可以帮助企业适应环境管制，也可以采取先发制人的方式预判前景，控制环境管制变迁带来的风险。给定企业的环境保护战略特征，它如何得到落实是一个关键问题。管理会计领域的研究表明，在企业既定的战略布局中，环境保护战略的实施程度关键取决于企业是否有恰当的管理手段，其中环境管理控制系统的发展和应用是环境管理的重要内容。所以，将企业的环境保护战略与环境管理控制进行比较分析，具有重要的理论意义。

　　而现有的战略管理研究以及管理会计研究并未对此做出系统的理论分析，也没有相应的经验证据检验其间的内在联系。在一定的国别背景下，环境保护战略从制定到实施并非完全属于企业内部事务，而是存在着企业与监管制度的博弈。作为逐利的组织，企业可以通过政治关联从环境保护战略的实施中获益，包括获取合法性收益或创新补偿等。这意味着企业的环境保护战略及其实施与其建立的政治关联有密切的关系，而现有的研究，无论在战略管理领域还是在管理会计领域，都对此缺少足够的关注。

　　给定研究现状，本文融合了战略管理与管理会计领域的相关文献，致力于调查、分析中国的环境敏感产业中企业的环境保护战略与环境管理控制之间的关系，以及政治关联从中产生的影响。

　　考虑到以上理论构念很难通过企业公开披露的档案资料加以测量，故本文作者借助已有文献中的相关量表，通过问卷调查的方式检验文中提出的理论假说。整体上，本文的主要假说得到了验证，归纳这些研究发现可以得出如下结论。其一，不同的环境保护战略蕴含着不同的逐利动机，导致在战略实施中有不同的环境管理控制。其二，企业从环境保护战略实施中获益，存在着关键的中介因素———政治关联。具体地，政治关联产生的中介效应有两类:一是在企业选择反应型环境保护战略或前瞻型环境保护战略时，政治关联具有支持效应，即帮助企业通过实施这两类战略、发展相应的环境管理控制，获取合法性收益或创新补偿;二是企业选择污染生态环境的战略时，政治关联具有替代效应，即以政治支持取代环境管理控制的投入，以节约成本，以至于企业的环境绩效较差。

　　本文的研究揭示了企业环境保护战略与环境管理控制的内在关联，以及政治关联的影响机制，在一定程度上弥合了战略管理与管理会计两个领域的现有文献在环境保护问题上的“自说自话”，有助于拓展企业环境保护的理论基础与观察视角。其次，本文的研究表明在社会诚信和监管制度不成熟的背景下，关注企业的环境保护战略需要调查、比较内部管理控制，才能更确切地了解企业是否切实兑现了环境保护承诺，从而避免被企业公开披露的环境保护信息所“误导”。再次，这一研究发现为了解新兴市场国家的企业是否履行环境保护责任及其关键因素增添了新的实地调查类证据。

　　在现实意义上，政治关联反映了企业对社会制度的应对，本文的研究从一个侧面揭示了企业与环境监管制度的交互影响，为改进和完善环境监管体系提供了政策启示。本文的研究结论意味着企业的环境保护战略具有多样性，而且环境管理控制的实施受到地区监管环境以及企业政治关联等因素的影响。那么，改进环境保护法规与监管体系，不仅仅要关注企业的污染排放，更要关注企业是否设立了科学的管理控制制度及其关键掣肘，以监督企业从源头上履行环境保护责任。

　　二、相关文献评述

　　在管理学科的两个细分领域———战略管理与管理会计，对企业如何保护生态环境与实现可持续发展的理论探索仍然各行其道:研究战略管理的学者主要关注企业的环境保护战略;研究管理会计的学者集中探讨环境管理控制的问题。这两个领域之间缺乏交集，令企业在环境保护上的战略特征及其实施，没有得到充分的理论发展。

　　在此，本文对战略管理与管理会计领域的相关研究逐一回顾。

　　(一)战略管理领域关于企业环境保护战略的研究

　　企业的环境保护战略，是影响企业环境保护责任承担最为重要的内部因素。基于谈判力理论、战略选择观、制度观等基础理论，战略管理领域的一系列研究探索了企业环境保护战略的特征，并将企业的环境保护战略分成不同类型。以企业保护环境作为底线，企业的环境保护战略分类有反应型环境保护战略与前瞻型环境保护战略，这些不同的环境保护战略背后意味着企业处理环境问题的积极程度是不同的。

　　其中，反应型环境保护战略是指企业对环境法规变化和制度约束所做出的反应。制度观的研究进一步揭示了企业的具体反应，包括被动反应、关注环境规制反应、关注利益相关者反应以及全面环境质量反应。这是从动态的角度审视企业在环境保护问题上如何应对制度约束。而从静态的角度，或者在一般意义上，企业选择遵守环境法规和管制政策，被学者认定为合法性战略。

　　所以，保持企业运营在环境保护上的合法性或者适应管制的变化是最基本的环境保护战略。

　　与反应型环境保护战略不同，前瞻型环境保护战略是指企业自愿、积极地进行环境保护。典型的一类是先发制人战略，即企业超前于现有环境法规的要求，积极提供绿色产品或服务。

　　例如，一些发达国家的企业尤其是大型跨国公司，采取的环境保护措施比现有法规的要求更为严格。这一战略为企业带来的竞争优势与相应绩效，被Porter和Linde称为创新补偿。

　　但是，与上述战略相反，企业环境保护战略不一定是合法的，不一定是基于保护环境立场的。

　　一些研究揭示了组织领导者可以选择到那些监管宽松的地区去投资，采取对环境不负责的方式开展运营，以降低环境投入和运营成本。发展中国家的“污染天堂”就属于此类情况。所以，在环境监管宽松的地区，企业违反环境法规的要求在实质上是污染生态环境，即采取“污染战略”。

　　以上研究基本是立足于发达国家的情况来分析企业环境保护战略选择。关于中国企业环境保护的战略选择，彭海珍、胡美琴分别从中国公司管理层的思维、环境保护战略以及制度压力等角度进行了理论分析。运用制度理论、激励理论、资源基础观和利益相关者理论，分析了中国的私有企业和国有企业在环境保护决策中的动机，并通过数据证实遵守法规和政策是目前中国企业最主要的环境保护动机。不过，这些研究未对中国企业有关环境保护的战略考量与环境管理控制的关系进行调查。

　　(二)管理会计领域关于环境管理控制的研究

　　无论在理论上还是在经验研究中，调查企业的环境保护战略特征不可避免地要关注到它的实施程度。对此，战略管理领域的研究较少有深入的探索。相反，管理会计领域的研究表明，企业内部与环境保护有关的管理控制特征是考察环境保护战略实施程度的重要视角。例如Sharma和Vredenburg发现，实施前瞻型环境保护战略与反应型环境保护战略将导致企业环境保护的重点、投入与管理手段有明显差异。关于企业环境管理控制的主要技术或方法，国际会计师联合会(IFAC)于2005年公布的《环境管理会计国际指南》提出环境管理会计应分为货币度量和实物度量两个子系统，同时引入时间维度，从而“通过设计和实施适当地与环境相关的会计系统和管理系统，对环境业绩和经济业绩进行管理”，并指出这一系统可以在合规性效益、生态效率和战略定位等三个领域发挥作用。另外，还有学者提出在方法上环境管理会计涉及生命周期分析法、全成本环境会计实验、生态管理控制等。

　　关于环境管理控制与企业环境保护战略的关系，现有的管理会计研究进行了一定的探讨。如Pondeville，Swaen和Rongé检验了生态环境的不确定性、利益相关者的压力以及公司的环境保护战略，对公司环境管理控制系统的影响。他们对256家制造业公司的问卷调查显示，公司如果意识到面临更大的生态环境不确定性，则越不会有积极的环境保护战略，也较少会实施正式的环境管理控制系统;然而，市场、社区和其他利益相关者激励着公司采取积极的环境态度，以及发展不同的环境管理控制系统。另外，Wisner和Epstein具体观察了各类生态控制，如计划、程序、观念系统、度量系统和报酬系统，发现这些控制系统的采用会促进企业遵守环境法规。

　　相反，美国环境保护署对多个环境敏感行业进行调查，发现企业一般出于降低环境成本和获得竞争优势等目的才会关注环境保护;许多与环境相关的投入都是短期行为，很难形成一个固定的环境管理控制系统。