【摘要】在不同的促销方式下，销售收入可能一样，但纳税人的税收负担却不同，即使同一种促销方式，不同的人时政策也有不同的理解和看法。针对赠送的商品是否应该代顾客缴纳个人所得税问题，笔者认为：买一赠一等促销活动赠送的商品按照现行税法的规定不属于捐赠，也不属于偶然所得，其实质是有偿销售，其销售价格包含在销售商品的总价中。其赠送行为可以在企业所得税税前扣除，商场等商贸企业不需要为顾客代扣代缴个人所得税。

　　【关键词】促销方式；税收政策；不同理解

　　【中图分类号】F274【文献标识码】B

　　随着商业竞争的日益加剧，各大商场都采取不同的促销方式来抢占市场份额，使自已立于不败之地。常见的促销方式目前主要有打折销售、积分换商品、购物买一送一、购物返现金券等。在不同的促销方式下，虽然销售收入可能一样，但纳税人的税收负担却不同，即使同一种促销方式，不同的人对政策也有不同的理解和看法。笔者曾在不同的财会刊物上看到针对同一种促销方式提出了不同的看法，笔者结合自己在商场的工作经验，浅谈一下自己的看法。

　　一、案例概况

　　某大型商场为增值税一般纳税人，企业所得税率为25%，假定每销售额100元（含税价，下同）其商品成本为70元，销售利润率为30%，城市维护建设税和教育费附加不予考虑。促销方案为：购物满100元，赠送20元的商品（成本14元），且商场将赠品和主货物在同一张发票上注明。

　　二、案例刊物观点

　　刊物甲认为：根据税法的规定，赠送行为视同销售，要缴纳增值税；赠送的商品比照非公益性捐赠，成本不允许在税前扣除；同时，认为赠送给顾客的商品，属于顾客的偶然所得，应该代顾客缴纳个人所得税。其应纳税额及税后净利润计算如下：

　　应交增值税额=120÷（1+17%）×17%-（70+14）÷（1+17%）×17%=5.23（元）

　　代扣代缴的个人所得税=20÷（1+20%）×20%=5（元）

　　利润总额=100÷（1+17%）-（70+14）÷（1+17%）-5=8.68（元）

　　应纳税所得额=100÷（1+17%）70÷（1+17%）=25.64（元）

　　应交所得税=25.64x25%=6.41（元）

　　税后净利润=8.68-6.41=2.27（元）

　　刊物乙认为：随货赠送行为不应视同销售，不要缴纳增值税，赠送商品成本可以允许在税前扣除。同时，认为赠送给顾客的商品，不属于顾客的偶然所得，不应该代顾客缴纳个人所得税。其纳税及盈利计算如下：

　　应交增值税=100÷（1+17%）×17%-（70+14）÷（1+17%）×17%=2.32（元）

　　利润总额=100÷（1+17%）-（70+14）÷（1+17%）=13.68（元）

　　应纳税所得额=100÷（1+17%）-（70+14）÷（1+17%）=13.68（元）

　　应交所得税=13.68×25%=3.42（元）

　　税后净利润=13.68-3.42=10.26（元）

　　三、税收政策探析

　　笔者赞同刊物乙的观点，理由如下：

　　第一，对于随货赠送是否属于视同销售问题，在《增值税暂行条例实施细则》中规定，将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人的行为视同销售货物，在这里随货赠送并不是单纯意义上的赠送，而是有前提条件的，因为买家只有购买商家的商品之后才能领取到赠品，所以，购买商品赠送货物不是普通的无偿赠送，不应该将其认定为视同销售行为缴纳增值税。在《国家税务总局关于确认企业所得税收人若干问题的通知》（国税函【2008】875号）第三条中也明确规定企业以买一赠一等多种方式组合销售本企业生产的商品的，并不属于捐赠行为，应将其总的销售金额按各商品公允价值的比例合理分摊确认销售收入。

　　第二，赠送商品的成本允许在计算应纳税所得额前扣除。企业以买即送方式组合销售本企业生产的商品，不属于捐赠范畴。捐赠一般指与自身经济利益没有直接的关系，是一种公益行为。按照财政部财企[2003]95号关于加强企业对外捐赠财务管理的通知规定，对外捐赠是企业自愿无偿地将其有处分权的合法的财产赠送给合法的受赠人，是一种与生产经营活动没有直接关系的公益行为。但在这一案例中，要想获得赠品必须先购买相应的商品，并不符合捐赠中无偿性这一条件。在《中华人民共和国企业所得税法》中对捐赠的定义中显然是无偿性的捐赠，所以对购物送的赠品，应分清情况，允许商贸企业按照相关税法的规定进行账务处理。为了更好地理解，可以查阅参考国税函[2003]1329号《国家税务总局关于中国联合通信有限公司有关所得税问题的通知》、国税函[2003]1401号《国家税务总局关于中国联通股份有限公司内地子公司缴纳企业所得税有关问题的通知》、国税函[2003]847号《国家税务总局关于中国移动通信集团公司有关所得税问题的通知》，文件中，中国移动公司和中国联通公司在办理电信业务过程中，采用各种促销策略推广发展新业务，如采用积分计划，充话费送礼品等方式发展新用户，维护老用户。对每月或年度达到一定消费金额的老用户，还为他们提供一定优惠，如增加通话时长，增加GPRS流量，进行业务流量的优惠，积分换礼品等等。对于VIP用户采取捆绑销售的方式提供入网赠送山地车、入网送话费、送手机等活动，这些促销方式一般都作为商业折扣或成本费用在计算应纳税所得额时税前扣除。

　　第三，商场不需要代顾客缴纳随货赠送商品的个人所得税。因为根据《中华人民共和国个人所得税法》的相关规定，对偶然所得的定义是指个人因为得奖、中奖、中彩票或其他偶然情况下的所得。笔者认为，个人所得税法中列举的偶然所得是居民个人在非正常情况下得到的不确定性收入，因为无论中奖、中彩都有一定的概率性和不确定性。只有符合偶然所得定义的纳税人才应缴纳个人所得税，反之就不不需要缴纳个人所得税。因此，对于消费者在购买商品时随即赠送的商品是否应当缴纳个人所得税应分两种情况讨论：一是个人参加商贸企业或商场超市的具有规定程序、有严格公正的有奖销售活动，例如凭小票或发票抽取或采用摇号的方式获得的奖品，则必须按偶然所得确定其应纳税所得额，计算缴纳个人所得税，所得税由由举办活动的企业或个人代收代缴。二是商家对所有的购物者采取统一的销售方式，如买一送一，购物满额送礼品等促销活动，所有消费者都能购买指定的销售商品，在购买之前就已经知道其购物就一定能获得赠品或物品，不存在偶然性，也没有购买者会认为赠品是自己意外所得。所以笔者认为应该区分这两种情况，本文所列举的购买送礼品活动理所应当属于第二种情况，不需要商场代扣代缴个人所得税。

　　综上所述，买一赠一等促销活动赠送的商品按照现行税法的规定不属于捐赠，也不属于偶然所得，其实质是有偿销售，其销售价格包含在销售商品的总价中。其赠送行为可以在企业所得税税前扣除，商场等商贸企业不需要为顾客代扣代缴个人所得税。